陳沛加

行政罰法第7條第1項：「違反行政法上義務之行為，非出於
    故意或過失者，不予處罰」。「違反行政法上義務之行為」
    乃行政罰之客觀構成要件，「故意或過失」則為行政罰之主
    觀構成要件，兩者分別存在而各別判斷，尚不能以行為人有
    「違反行政法上義務之行為」，推論出該行為係出於「故意
    或過失」。原判決認贈與稅納稅義務人就應納之贈與稅有逾
    期未申報情事，原則上至少應認其就該應納稅額之未申報有
    應注意、能注意而疏未注意之過失一節，法律見解有誤。又
    租稅規避係納稅義務人意圖減少或免除稅捐負擔，濫用法律
    上形成自由，以異常之法律形式行為（通常是多數行為），
    達成與使用通常法律形式行為相同之經濟效果，卻同時減輕
    或排除該通常法律形式行為應有之稅捐負擔（另參見102年5
    月29日修正之稅捐稽徵法第12條之1第3項：「納稅義務人基
    於獲得租稅利益，違背稅法之立法目的，濫用法律形式，規
    避租稅構成要件之該當，以達成與交易常規相當之經濟效果
    ，為租稅規避」）。此種情形，納稅義務人選擇之法律形式
    行為，係合法行為，但其行為之安排異於常情，被評價為合
    法行為之濫用（脫法行為），為貫徹憲法第7條平等原則規
    定，在租稅法領域所表現之租稅課徵平等原則，調整其租稅
    上之法律效果，即賦予其所欲規避之租稅負擔。此種情形，
    納稅義務人之行為，既屬合法，僅是其與稅捐稽徵機關對該
    合法行為之評價有所不同，除非納稅義務人有其他虛偽行為
    ，或違反租稅法上之真實及完全陳述義務，致稅捐稽徵機關
    無從就其行為判斷是否構成租稅規避之情事，尚不得僅以其
    行為構成租稅規避而認納稅義務人有逃漏稅捐之故意或過失
    。